并购重组之股权转让研究

企业股权转让与资产转让,是企业并购重组的主要方式。根据《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]59号)第一条规定可知,企业重组,是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易,包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。而股权收购,是指一家企业(以下称为“收购企业”)购买另一家企业(以下称为“被收购企业”)的股权,以实现对被收购企业控制的交易。收购企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。而资产收购,是指一家企业(以下称为“受让企业”)购买另一家企业(以下称为“转让企业”)实质经营性资产的交易。受让企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。企业股权转让的主要税费承担(一)企业股权转让涉及的主体企业股权转让,与企业股权收购是同一件事情,是一枚硬币的两面。企业股权转让,至少涉及到三方主体,一是股权转让方,包含了自然人和法人;二是股权受让方,同样包含了自然人和法人;三是目标企业,即股权转让方持股的企业。在企业股权转让税费承担中,承担者是股权转让方和股权受让方,目标企业不承担股权转让的税费,下文将从股权转让方承担的主要税费和受让方承担的税费予以分类分析。(二)企业股权转让方承担的主要税费1、所得税企业股权转让方,包含了自然人和法人。在企业股权转让方为自然人的情况,涉及个人所得税。我们根据《中华人民共和国个人所得税法》第三条第五项规定:“特许权使用费所得,利息、股息、红利所得,财产租赁所得,财产转让所得,偶然所得和其他所得,适用比例税率,税率为20%。”以及根据《中华人民共和国个人所得税法实施条例》(国务院令第600号)第八条第(九)项规定:“财产转让所得,是指个人转让有价证券、股权、建筑物、土地使用权、机器设备、车船以及其他财产取得的所得。”可知,企业股权属于个人财产,股权出让属于财产转让,适用20%的个人所得税率。在企业股权转让方为企业的情况下,涉及企业所得税。根据《中华人民共和国企业所得税法》第四条第一款的规定:“企业所得税的税率为25%。”2、营业税根据《中华人民共和国营业税暂行条例》第一条的规定:“中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人,为营业税的纳税人,应当依照本条例缴纳营业税。”以及根据《财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》(财税[2002]191号)第二条规定:“对股权转让不征收营业税。”3、土地增值税根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第二条规定:“转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人,为土地增值税的纳税义务人,应当依照本条例缴纳土地增税。”股权转让的标的是企业的股权,而不是土地使用权、地上的建筑物及其附着物,企业股权转让不属于缴纳土地增值税的范畴。4、契税根据《中华人民共和国契税暂行条例》第一条规定:“在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属,承受的单位和个人为契税的纳税人,应当依照本条例的规定缴纳契税。”以及根据《国家税务总局关于股权变动导致企业法人房地产权属更名登记不征契税的批复》(国税函[2002]771号)规定:“由于股权变动引起企业法人名称变更,并因此进行相应土地、房屋权属人名称变更登记的过程中,土地、房屋权属不发生转移,不征收契税。”5、印花税企业股权转让,因企而有所不同。股权转让的印花税承担,根据2008年9月18日上海证券交易所发布的《关于做好调整证券交易印花税税率相关工作的通知》和深圳证券交易所发布的《做好证券交易印花税征收方式调整工作的通知》规定:“对买卖、继承、赠与所书立的A股、B股股权转让书据的出让方按千分之一的税率征收证券(股票)交易印花税,对受让方不再征税。”股权转让的印花税承担,根据《中华人民共和国印花税暂行条例》第二条规定:“下列凭证为应纳税凭证:(一)购销、加工承揽、建设工程承包、财产租赁、货物运输、仓储保管、借款、财产保险、技术合同或者具有合同性质的凭证;(二)产权转移书据;”以及根据《国家税务局关于印花税若干具体问题的解释和规定的通知》第十条规定:“产权转移书据”税目中“财产所有权”转移书据的征税范围如何规定?“财产所有权”转移书据的征税范围是:经政府管理机关登记注册的动产、不动产的所有权转移所立的书据,以及企业股权转让所立的书据。由立据双方依据协议价格(即所载金额)的万分之五的税率计征印花税。6、增值税根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第一条规定:“在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人,为增值税的纳税人,应当依照本条例缴纳增值税。”可知企业股权转让的标的或行为不是销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物,企业股权转让不属于缴纳增值税的范畴。(三)企业股权受让方承担的主要税费1、所得税企业股权受让方受让的是股权,不属于所得税缴纳的范畴。2、营业税根据《财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》(财税[2002]191号)第二条规定:“对股权转让不征收营业税。”3、土地增值税企业股权受让不属于土地增值税缴纳的范畴。4、契税根据《中华人民共和国契税暂行条例》第一条规定:“在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属,承受的单位和个人为契税的纳税人,应当依照本条例的规定缴纳契税。”以及根据《国家税务总局关于股权变动导致企业法人房地产权属更名登记不征契税的批复》(国税函[2002]771号)规定:“由于股权变动引起企业法人名称变更,并因此进行相应土地、房屋权属人名称变更登记的过程中,土地、房屋权属不发生转移,不征收契税。”5、印股权,根据2008年9月18日上海证券交易所发布的《关于做好调整证券交易印花税税率相关工作的通知》和深圳证券交易所发布的《做好证券交易印花税征收方式调整工作的通知》规定:“对买卖、继承、赠与所书立的A股、B股股权转让书据的出让方按千分之一的税率征收证券(股票)交易印花税,对受让方不再征税。”股权,根据《中华人民共和国印花税暂行条例》第二条规定:“下列凭证为应纳税凭证:(一)购销、加工承揽、建设工程承包、财产租赁、货物运输、仓储保管、借款、财产保险、技术合同或者具有合同性质的凭证;(二)产权转移书据;”以及根据《国家税务局关于印花税若干具体问题的解释和规定的通知》第十条规定:“产权转移书据”税目中“财产所有权”转移书据的征税范围如何规定?“财产所有权”转移书据的征税范围是:经政府管理机关登记注册的动产、不动产的所有权转移所立的书据,以及企业股权转让所立的书据。由立据双方依据协议价格(即所载金额)的万分之五的税率计征印花税。6、增值税企业股权受让不属于增值税缴纳的范畴。